Нові правила трансфертного ціноутворення: сфера застосування

1 вересня 2013 року набув чинності Закон України від 4 липня 2013 року № 408-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» (далі – «Закон про ТЦ»). У даній статті буде розглянуто сферу застосування нових правил трансфертного ціноутворення (далі – «ТЦ»), запроваджених цим законом, включаючи види податків, на які поширюється ці правила, та контрольовані операції (далі – «КО»), які підпадають під їхню дію.

Податки, до яких застосовується правила ТЦ

Правила ТЦ у повному обсязі, включаючи обов’язки щодо подання звітності та документації про контрольовані операції, стосуються лише двох податків: ПДВ та податку на прибуток.

Можливим видається «урізане» застосування правил ТЦ для окремих цілей, пов’язаних із справленням податку на доходи фізичних осіб (далі – «ПДФО»). Наприклад, п. 164.5 Податкового кодексу передбачено, що у випадку отримання фізичною особою доходу у негрошовій формі, базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами. У свою чергу, звичайні ціни визначаються за правилами ТЦ. Зрозуміло, що у даному випадку максимум, про що може йти мова, - це про застосування методів ТЦ для визначення звичайної ціни (жодних зобов’язань щодо подання звітності та документації про КО для платників ПДФО).

З іншого боку на даний час Міністерством доходів і зборів України (далі – «Міндоходів») було підготовлено проект закону, згідно з яким зокрема для цілей визначення ПДФО пропонується використовувати не поняття «звичайна ціна», а поняття «справедлива ринкова ціна», яке не має нічого спільного з правилами ТЦ. Мається на увазі Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо використання поняття «звичайна ціна»)». Якщо цей закон буде прийнятий, питання можливості застосування правил ТЦ для цілей ПДФО зніметься само собою.

Контрольовані операції (КО)

Наступні операції визнаються контрольованими згідно із Законом про ТЦ:

• всі операції з пов'язаними особами - нерезидентами;
• операції з окремими категоріями пов'язаних осіб – резидентів (збиткові платники, платники єдиного податку, неплатники ПДВ та/або податку на прибуток);
• операції з непов’язаними особами-нерезидентами, які сплачують корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні (перелік відповідних держав буде затверджуватися Кабінетом Міністрів України).

Вищевказані операції визнаються контрольованими не автоматично, а лише якщо сума операцій платника з окремо взятим контрагентом (незалежно від того, чи це одна операція чи серія операцій) досягає або перевищує вартісний поріг у 50 млн. грн. без ПДВ.

Якщо задатися питанням, що докорінно змінилося порівняно зі станом справ, який існував до моменту набрання чинності Законом про ТЦ (до 1 вересня 2013 року), то можна відмітити наступне:

• Вилучено з переліку КО* бартерні операції між непов’язаними особами;
• Звужено сферу застосування ТЦ до пов’язаних осіб-резидентів. До 1 вересня 2013 року контрольованими вважалися всі операції з пов’язаними особами, після 1 вересня 2013 року – тільки операції з окремими категоріями пов’язаних осіб – резидентів;
• Запроваджено вартісний поріг для кваліфікації операцій як контрольованих. До 1 вересня 2013 року такого порогу не існувало, а тому всі операції незалежно від їхньої суми підпадали під контроль;
• Можна ще стверджувати, що було запроваджено контроль за операціями з непов’язаними особами-нерезидентами, які сплачують корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, однак таке твердження буде непозбавленим дискусійності. Справа в тому, що до 1 вересня 2013 року контрольованими операціями визнавалися операції з будь-якими особами (незалежно від того, чи є вони резидентами/нерезидентами або пов’язаними/непов’язаними особами), які не є платниками податку на прибуток або сплачують його за іншими ставками, ніж основна ставка податку на прибуток. Операції з будь-якою непов’язаною особою - нерезидентом, яка сплачує корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, потрапляли під це визначення.

Якщо говорити про міжнародну практику визначення кола контрольованих операцій, то в першу чергу потрібно згадати про Керівництво Організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) про трансфертне ціноутворення для транснаціональних корпорацій та податкових органів (англ. – «Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations»). Згідно з цим документом пропонується визнавати контрольованими операції лише з пов’язаними особами (резидентами та нерезидентами). Як бачимо, український підхід є більш «ґрунтовним» і контроль виходить далеко за рамки операцій з пов’язаними особами.

Хоча з іншого боку можна сказати, що бажання контролювати окремі операції з непов’язаними особами напевно притаманне для більшості країн СНД. Так, наприклад, у Росії контрольованими визнаються операції з непов’язаними особами – нерезидентами, якщо ці операції стосуються товарів світової біржової торгівлі, а також операції з непов’язаними особами – нерезидентами, зареєстрованими у юрисдикціях, що включені до «чорного списку» офшорних зон. У Казахстані та Білорусі контрольованими визнаються практично всі операції з міжнародної торгівлі у незалежності від того, чи є контрагент пов’язаною або непов’язаною особою.

Питання, що, здається, викликає найбільший інтерес, - це застосування правил ТЦ до операцій з непов’язаними особами-нерезидентами, які сплачують корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні.

По-перше, платників цікавить, яку формулу розрахунку потрібно застосовувати, а саме чи віднімати від чинної в Україні ставки податку на прибуток 5 відсоткових пунктів (19% - 5% = 14%) чи 5 % (19% - (5% від 19%) = 18,05%). На щастя, 13 листопада 2013 року набрали чинності зміни до Податкового кодексу (п. 5 Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень» від 24 жовтня 2013 року № 657-VII), які нарешті внесли ясність у це питання. Відповідно до змін віднімати потрібно все-таки 5 відсоткових пунктів, тобто під контроль потраплятимуть нерезиденти, які сплачують корпоративний податок за ставкою 14% і нижче, а не 18,05% і нижче.

По-друге, треба мати на увазі, що контроль може зачепити не лише тих нерезидентів, чия законодавчо встановлена ставка корпоративного податку нижче, ніж в Україні, а й тих нерезидентів, чия ефективна (реальна) ставка нижче, ніж в Україні. Передумови для такого підходу закладені в самому Законі про ТЦ, який виділяє дві категорії нерезидентів, операції з якими потрапляють під контроль: (і) нерезиденти, зареєстровані у державі (на території), у якій ставка корпоративного податку на 5 і більше % нижче, ніж в Україні, та (іі) нерезиденти, які сплачують корпоративний податок за ставкою на 5 і більше % відсотків нижчою, ніж в Україні.

Здається, що даного підходу дотримується і Міндоходів. Так, у розробленому цим міністерством проекті переліку держав (територій), операції з зареєстрованими у яких нерезидентами потрапляють під контроль, наведена Мальта. Законодавчо передбачена ставка корпоративного податку у Мальті є значно вищою, ніж в Україні, і складає 35%. Разом з тим, через систему відшкодувань при виплаті дивідендів, яка існує у Мальті, ефективна (реальна) ставка корпоративного податку є значно нижчою, ніж в Україні.

Так званий «коридор безпеки»

І останнє. З набранням чинності Законом про ТЦ припинило застосовуватися дозволене 20% відхилення трансфертної ціни від звичайної (ринкової). Нагадаємо, що дане відхилення для податку на прибуток застосовувалося у період з 1 квітня 2011 року до 1 вересня 2013 року та для ПДВ у період з 16 грудня 2006 року до 1 січня 2011 року. Наявність такого 20% «коридору безпеку» дозволяла платникам податків у більшості випадків «не перейматися» відповідністю трансфертних цін звичайним (ринковим) цінам.

*- До 1 вересня 2013 року операції, які підпадали під дію тоді чинного законодавства про звичайні ціни, прямо не називалися контрольованими. Однак, виходячи з того, що контроль за цінами у таких операціях все ж таки здійснювався, їх можна умовно називати контрольованими.

Податкові подарунки до 2014 Нового року

Фото з

http://hdwallpaperszon.com

У співавторстві з Андрієм Кулебою

(молодший юрист «Лавринович і Партнери»)

Шановні читачі, вітаємо Вас з Новорічними і Різдвяними святами!

Нижче коротко про основні зміни до податкового законодавства, які набирають чинності з 1 січня 2014 року (так звані податкові подарунки до 2014 Нового року)

Нововведення з 1 січня 2014 року

№	Що змінюється	Як було	Можливі наслідки
ПДВ
1	Зниження ставки ПДВ до 17%*. * - Не виключено, що Верховною Радою України буде прийнято рішення про продовження застосування 20% ставки ПДВ у 2014 році.	Ставка ПДВ становила 20%.	Позитив. В ідеалі має статися зниження на 2,5% цін на всі оподатковувані ПДВ товари та послуги, а отже, і зростання загального попиту.
2	Виключається вимога щодо обов'язкового зазначення у податковій накладній номеру та дати митної декларації, згідно з якою було здійснене митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України.	Зазначення у податковій накладній номеру та дати митної декларації, згідно з якою було здійснене митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України, було обов'язковим.	Спрощення процедури оформлення податкових накладних.
3	Оподатковується ПДВ поставка на митній території України зернових культур (пшениця, жито, ячмінь, овес, кукурудза, рис, сорго, гречка, просо) та технічних культур (насіння рапсу, соняшника).	Тимчасове звільнення від ПДВ.	Експортери зерна знову отримають «головний біль» у вигляді бюджетного відшкодування ПДВ.
4	Оподатковуються ПДВ поставка, імпорт відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також деревини (певних товарних позицій).	Тимчасове звільнення від ПДВ.	Злегка забуті проблеми для експортерів металургійної продукції, пов'язані з необхідністю бюджетного відшкодування ПДВ, сплаченого постачальникам металобрухту. Останні у багатьох випадках мають непрозорий ланцюг поставки, у якому податківці намагаються ідентифікувати нікчемні правочини.
5	Можливість подання заяви для реєстрації платника ПДВ засобами електронного зв'язку в електронній формі (у тому випадку, якщо між платником податку та контролюючим органом було укладено договір про визнання електронних документів).	Раніше такої можливості не було.	Спрощення процедури реєстрації платника ПДВ.
6	Камеральна перевірка податкової звітності при отриманні бюджетного відшкодування в автоматичному режимі для платників ПДВ, які мають позитивну податкову історію, проводиться протягом п'яти календарних днів з дня подання податкової декларації. Наявність позитивної податкової історії передбачає відповідність платника ряду критеріїв протягом 36-ти послідовних місяців.	Камеральна перевірка при отриманні бюджетного відшкодування в автоматичному режимі проводилась протягом 20 календарних днів, наступних за граничним терміном отримання податкової декларації.	Прискорення процедури бюджетного відшкодування ПДВ для платників із позитивною податковою історією.
7	Відсутність можливості отримати бюджетне відшкодування ПДВ шляхом видачі фінансових казначейських векселів.	Бюджетне відшкодування ПДВ шляхом видачі фінансових казначейських векселів.	Платники ПДВ позбавляються альтернативного способу бюджетного відшкодування.
Податок на прибуток
8	Зниження ставки податку на прибуток до 16%*. *- Не виключено, що Верховною Радою України буде прийнято рішення про продовження застосування 19% ставки податку на прибуток підприємств у 2014 році.	Ставка податку на прибуток підприємств становила 19%.	Позитив. Менше податкове навантаження для підприємств.
Акцизний податок
9	Ставка акцизного податку становить 32 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту.	Ставка акцизного податку становила 29 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту.	Зростання вартості алкогольних напоїв.
10	Специфічна ставка акцизного податку на цигарки без фільтру становить 77,50 грн. за 1 тис. штук, а на цигарки з фільтром – 173,20 грн.	Специфічна ставка акцизного податку на цигарки без фільтру становила 72,70 грн. за 1 тис. штук, а на цигарки з фільтром – 162,60 грн.	Зростання вартості цигарок.
Адміністрування
11	Можливість проведення документальних невиїзних позапланових електронних перевірок платників податків, які використовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. Перевірки проводяться виключно на підставі заяви платника податків із незначним ступенем ризику. Перевірки називаються електронними з огляду на те, що документи для перевірки подаються в електронній формі.	Раніше такі перевірки не проводились.	Можливість безкоштовно перевірити правильність відображення операцій у своєму податковому обліку. Платник звертається до податкового органу із заявою про проведення перевірки та надає йому необхідні для перевірки документи. Податковий орган проводить перевірку. У випадку виявлення порушень за результатами такої перевірки, податкові повідомлення-рішення не приймаються. Платнику надається час для виправлення помилок без сплати штрафних санкцій у розмірі 25 (50)%. Разом із тим, платник буде зобов'язаний сплатити 3 (5)% штраф (за самостійне виправлення помилок) та пеню. У випадку невиправлення платником помилок проводиться окрема перевірка та приймається податкове повідомлення-рішення.
12	Вступає в силу Методика бухгалтерського обліку тимчасових та постійних податкових різниць (Положення бухгалтерського обліку «Податкові різниці», затверджене наказом Міністерства фінансів України № 27 від 25.01.2011).	Раніше методика не діяла.	Додаткові вимоги до фінансової звітності. Фінансова звітність за звітні періоди 2014 року має готуватися з урахуванням податкових різниць.
13	Заява про добровільну реєстрацію платника ПДВ, а також заява про вибір спрощеної системи оподаткування можуть бути подані безпосередньо державному реєстратору в момент державної реєстрації юридичної особи або фізичної особи-підприємця.	Раніше такої можливості не було.	Більш проста процедура реєстрації платника ПДВ, а також «спрощенця».
Інше
14	Ставки екологічного податку становлять 100% від ставок, передбачених Податковим кодексом.	Ставки екологічного податку становили 75% від ставок, передбачених Податковим кодексом.	Більше, ніж раніше, податкове навантаження з екологічного податку.
15	Поновлення застосування податку на нерухомість до фізичних осіб.	Податок на нерухомість був введений у дію як для фізичних, так і для юридичних осіб. Разом із тим, із серпня 2013 року дія податку на нерухомість для фізичних осіб була призупинена.	Додаткові податкові зобов'язання для фізичних осіб–власників житлової нерухомості.

ОСКАРЖЕННЯ ППР: НОВІ ПРАВИЛА СПЛАТИ СУДОВОГО ЗБОРУ

Вкотре було змінено правила сплати судового збору у справах про оскарження податкових повідомлень рішень. Відповідний закон про внесення змін до Закону про судовий збір набув чинності 23 жовтня 2013 року. 

*- розмір мінімальної заробітної плати, виходячи з якого розраховується судовий збір при поданні позову у 2013 році, – 1 147 грн. 

Як бачимо, розміри судового збору зросли приблизно удвічі, але у більшості випадків платити на етапі подання позову треба буде принаймні на половину менше.

Принагідно, необхідно зазначити, що нещодавно також зазнав змін порядок оформлення платіжних доручень щодо сплати судового збору. Згідно з листом від 16.08.2013 № 12-4618/13 Державною судовою адміністрацією України було скасовано необхідність нанесення на таких платіжних дорученнях написів «Зараховано в дохід бюджету ____ грн. (дата)», які повинні були скріплюватися першим і другим підписами посадових осіб та круглою печаткою банку. 

Таким чином, станом на сьогоднішній день даний напис на платіжних дорученнях про сплату судового збору робити вже не обов’язково. 

Фото з

http://indiastamp.blogspot.com

Вирішення податкових спорів: останні тенденції

У співавторстві з Андрієм Кулебою

(молодший юрист «Лавринович і Партнери»)

Фото з http://www.aratta-ukraine.com

Однією з ключових проблем, з якою стикаються при оскарженні в судовому порядку податкових повідомлень-рішень, все ще залишається тотальна перевантаженість адміністративних судів України. І якщо на рівні першої інстанції зазначена проблема особливо не відчувається (справи в більшості випадків вирішуються впродовж місяця-двох), то в апеляційних адміністративних судах та у Вищому адміністративному суді України (далі – «ВАСУ») ситуація набагато складніша. На розгляді в апеляційних адміністративних судах вищого рівня знаходиться така кількість справ, що чекати призначення судового засідання доводиться, як правило, не менше одного року у разі апеляції та не менше двох років у разі касації. Зрозуміло, що такий стан справ абсолютно не влаштовує сумлінних платників податків.

Що стосується характеру податкових спорів, то тут ситуація, як і раніше, залишається практично без змін. Лідирують справи, пов'язані з визнанням нікчемними правочинів між платниками податків.

У цьому контексті слід згадати нові підходи податківців до боротьби з нікчемними або може більш правильно сказати «псевдонікчемними» правочинами. Деякі податківці тепер не тільки «знімають» податковий кредит і витрати у платника податків, який «провинився», а й донараховують йому доходи. Вважається, що оскільки платник отримав товари/послуги за нікчемним правочином, такі товари/послуги були отримані ним безоплатно й мають бути включені до його доходу.

Також варто звернути увагу на гучну постанову від 14.11.2012 колегії суддів ВАСУ під головуванням судді Бухтіярової І. А. (справа № 2а-9864/11/2670 за позовом ТОВ «ПВК «БУДІВЕЛЬНИК» до ДПІ у Оболонському районі м. Києва). У даній постанові ВАСУ зробив прямо таки революційні висновки про те, що:

- податкові органи позбавлені права визнавати нікчемними правочини в актах перевірок та

- в податкових відносинах підлягає застосуванню презумпція правомірності правочинів (для того, щоб правочин, за допомогою якого платник отримує податкову вигоду у вигляді податкового кредиту або витрат у обліку податку на прибуток, не враховувався у податковому обліку, має бути рішення суду про визнання правочину недійсним).

Зазначена постанова у частині необхідності застосування презумпції правомірності правочинів прямо суперечить позиції того ж ВАСУ, викладеній у його добре відомому листі від 02.06.2011 № 742/11/13-11. У цьому листі ВАСУ чітко дав знати, що дана презумпція у податкових відносинах не застосовується.

Однак, незважаючи на настільки різні формальні підходи навіть на рівні ВАСУ, для прийняття рішення у справі ключову роль як грало, так і продовжує грати встановлення факту реального здійснення господарських операцій на підставі аналізу первинних документів та інших доказів у справі. Якщо безтоварність операції знайшла своє підтвердження під час судового розгляду, то навряд чи Вам допоможе посилання на відсутність судового рішення про визнання правочину недійсним (застосування презумпції правомірності правочинів).

Новостворене Міністерство доходів і зборів України також висловилося з приводу нікчемності правочинів у податкових відносинах (лист від 27.05.2013 № 3642/6/99-99-19-04-01-15). Як завжди, податківці відзначилися «небаченою чіткістю» викладу думки: «Органи державної податкової служби при здійсненні контрольно-перевірочної роботи можуть відображати в актах перевірок ознаки недійсності (нікчемності) правочинів, але при цьому донарахування податкових зобов'язань має проводитися виключно за порушення норм податкового законодавства». Що хотіло цим сказати міністерство, залишається загадкою. Однозначної відповіді на питання про те, чи вправі податкові органи визнавати правочини між платниками податків нікчемними, ми не почули.

Наостанок хотіли б відзначити тенденцію збільшення кількості справ, пов'язаних із застосуванням звичайних цін. Не останню роль тут, мабуть, зіграв вступ у силу з 1 січня 2013 року нових правил застосування звичайних цін (ст. 39 Податкового кодексу).

Про єдиний податок у таблиці

Фото з http://www.delfi.ua

Спрощена система оподаткування, яка раніше налічувала дві групи платників єдиного податків, останнім часом показала небачений ріст і на сьогоднішній день налічує аж  шість груп платників єдиного податку (Глава 1 Розділ XIV Податкового кодексу) .

Нижче наводиться коротка характеристика кожної із шести нині існуючих груп платників єдиного податку.

Номер групи платника податків	Вимоги до платника податку				Ставка єдиного податку
	Фізична особа підприємець/ юридична особа	Дозволена кількість найманих працівників	Виручка за рік, не більше, грн.	Дозволені види діяльності
1	Фізична особа-підприємець	0	150 000	Побутові послуги Роздрібний продаж товарів з торгівельних місць на ринках	Щоміcячна  фіксована ставка від 1% до 10% мінімальної заробітної плати. Конкретний розмір ставки визначається місцевою радою.
2	Фізична особа-підприємець	Не більше 10	1 000 000	Надання послуг, у тому числі побутових, іншим платникам єдиного податку та/або населенню Виробництво або продаж товарів Діяльність у сфері ресторанного господарства	Щомісячна фіксована ставка від 2% до 20% мінімальної заробітної плати. Конкретний розмір ставки визначається місцевою радою.
3	Фізична особа-підприємець	Не більше 20	3 000 000	Відсутні спеціальні обмеження	3 % від виручки у разі додаткової сплати ПДВ 5% від виручки у випадку несплати ПДВ
4	Юридична особа	Не більше 50	5 000 000	Відсутні спеціальні обмеження
5	Фізична особа-підприємець	Відсутні обмеження	20 000 000	Відсутні спеціальні обмеження	5% від виручки у разі додаткової сплати ПДВ 7% від виручки у випадку несплати ПДВ
6	Юридична особа	Відсутні обмеження	20 000 000	Відсутні спеціальні обмеження