Нові правила трансфертного ціноутворення: сфера застосування ~ U-Tax Blog

понеділок, 30 грудня 2013 р.

Нові правила трансфертного ціноутворення: сфера застосування

1 вересня 2013 року набув чинності Закон України від 4 липня 2013 року № 408-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» (далі – «Закон про ТЦ»). У даній статті буде розглянуто сферу застосування нових правил трансфертного ціноутворення (далі – «ТЦ»), запроваджених цим законом, включаючи види податків, на які поширюється ці правила, та контрольовані операції (далі – «КО»), які підпадають під їхню дію.

Податки, до яких застосовується правила ТЦ

Правила ТЦ у повному обсязі, включаючи обов’язки щодо подання звітності та документації про контрольовані операції, стосуються лише двох податків: ПДВ та податку на прибуток.

Можливим видається «урізане» застосування правил ТЦ для окремих цілей, пов’язаних із справленням податку на доходи фізичних осіб (далі – «ПДФО»). Наприклад, п. 164.5 Податкового кодексу передбачено, що у випадку отримання фізичною особою доходу у негрошовій формі, базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами. У свою чергу, звичайні ціни визначаються за правилами ТЦ. Зрозуміло, що у даному випадку максимум, про що може йти мова, - це про застосування методів ТЦ для визначення звичайної ціни (жодних зобов’язань щодо подання звітності та документації про КО для платників ПДФО).

З іншого боку на даний час Міністерством доходів і зборів України (далі – «Міндоходів») було підготовлено проект закону, згідно з яким зокрема для цілей визначення ПДФО пропонується використовувати не поняття «звичайна ціна», а поняття «справедлива ринкова ціна», яке не має нічого спільного з правилами ТЦ. Мається на увазі Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо використання поняття «звичайна ціна»)». Якщо цей закон буде прийнятий, питання можливості застосування правил ТЦ для цілей ПДФО зніметься само собою.

Контрольовані операції (КО)

Наступні операції визнаються контрольованими згідно із Законом про ТЦ:

  • всі операції з пов'язаними особами - нерезидентами;
  • операції з окремими категоріями пов'язаних осіб – резидентів (збиткові платники, платники єдиного податку, неплатники ПДВ та/або податку на прибуток);
  • операції з непов’язаними особами-нерезидентами, які сплачують корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні (перелік відповідних держав буде затверджуватися Кабінетом Міністрів України).

Вищевказані операції визнаються контрольованими не автоматично, а лише якщо сума операцій платника з окремо взятим контрагентом (незалежно від того, чи це одна операція чи серія операцій) досягає або перевищує вартісний поріг у 50 млн. грн. без ПДВ.

Якщо задатися питанням, що докорінно змінилося порівняно зі станом справ, який існував до моменту набрання чинності Законом про ТЦ (до 1 вересня 2013 року), то можна відмітити наступне:

  • Вилучено з переліку КО* бартерні операції між непов’язаними особами;
  • Звужено сферу застосування ТЦ до пов’язаних осіб-резидентів. До 1 вересня 2013 року контрольованими вважалися всі операції з пов’язаними особами, після 1 вересня 2013 року – тільки операції з окремими категоріями пов’язаних осіб – резидентів;
  • Запроваджено вартісний поріг для кваліфікації операцій як контрольованих. До 1 вересня 2013 року такого порогу не існувало, а тому всі операції незалежно від їхньої суми підпадали під контроль;
  • Можна ще стверджувати, що було запроваджено контроль за операціями з непов’язаними особами-нерезидентами, які сплачують корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, однак таке твердження буде непозбавленим дискусійності. Справа в тому, що до 1 вересня 2013 року контрольованими операціями визнавалися операції з будь-якими особами (незалежно від того, чи є вони резидентами/нерезидентами або пов’язаними/непов’язаними особами), які не є платниками податку на прибуток або сплачують його за іншими ставками, ніж основна ставка податку на прибуток. Операції з будь-якою непов’язаною особою - нерезидентом, яка сплачує корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, потрапляли під це визначення.
Якщо говорити про міжнародну практику визначення кола контрольованих операцій, то в першу чергу потрібно згадати про Керівництво Організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) про трансфертне ціноутворення для транснаціональних корпорацій та податкових органів (англ. – «Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations»). Згідно з цим документом пропонується визнавати контрольованими операції лише з пов’язаними особами (резидентами та нерезидентами). Як бачимо, український підхід є більш «ґрунтовним» і контроль виходить далеко за рамки операцій з пов’язаними особами.
Хоча з іншого боку можна сказати, що бажання контролювати окремі операції з непов’язаними особами напевно притаманне для більшості країн СНД. Так, наприклад, у Росії контрольованими визнаються операції з непов’язаними особами – нерезидентами, якщо ці операції стосуються товарів світової біржової торгівлі, а також операції з непов’язаними особами – нерезидентами, зареєстрованими у юрисдикціях, що включені до «чорного списку» офшорних зон. У Казахстані та Білорусі контрольованими визнаються практично всі операції з міжнародної торгівлі у незалежності від того, чи є контрагент пов’язаною або непов’язаною особою.

Питання, що, здається, викликає найбільший інтерес, - це застосування правил ТЦ до операцій з непов’язаними особами-нерезидентами, які сплачують корпоративний податок за ставкою, яка на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні.

По-перше, платників цікавить, яку формулу розрахунку потрібно застосовувати, а саме чи віднімати від чинної в Україні ставки податку на прибуток 5 відсоткових пунктів (19% - 5% = 14%) чи 5 % (19% - (5% від 19%) = 18,05%). На щастя, 13 листопада 2013 року набрали чинності зміни до Податкового кодексу (п. 5 Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень» від 24 жовтня 2013 року № 657-VII), які нарешті внесли ясність у це питання. Відповідно до змін віднімати потрібно все-таки 5 відсоткових пунктів, тобто під контроль потраплятимуть нерезиденти, які сплачують корпоративний податок за ставкою 14% і нижче, а не 18,05% і нижче.

По-друге, треба мати на увазі, що контроль може зачепити не лише тих нерезидентів, чия законодавчо встановлена ставка корпоративного податку нижче, ніж в Україні, а й тих нерезидентів, чия ефективна (реальна) ставка нижче, ніж в Україні. Передумови для такого підходу закладені в самому Законі про ТЦ, який виділяє дві категорії нерезидентів, операції з якими потрапляють під контроль: (і) нерезиденти, зареєстровані у державі (на території), у якій ставка корпоративного податку на 5 і більше % нижче, ніж в Україні, та (іі) нерезиденти, які сплачують корпоративний податок за ставкою на 5 і більше % відсотків нижчою, ніж в Україні.

Здається, що даного підходу дотримується і Міндоходів. Так, у розробленому цим міністерством проекті переліку держав (територій), операції з зареєстрованими у яких нерезидентами потрапляють під контроль, наведена Мальта. Законодавчо передбачена ставка корпоративного податку у Мальті є значно вищою, ніж в Україні, і складає 35%. Разом з тим, через систему відшкодувань при виплаті дивідендів, яка існує у Мальті, ефективна (реальна) ставка корпоративного податку є значно нижчою, ніж в Україні.

Так званий «коридор безпеки»

І останнє. З набранням чинності Законом про ТЦ припинило застосовуватися дозволене 20% відхилення трансфертної ціни від звичайної (ринкової). Нагадаємо, що дане відхилення для податку на прибуток застосовувалося у період з 1 квітня 2011 року до 1 вересня 2013 року та для ПДВ у період з 16 грудня 2006 року до 1 січня 2011 року. Наявність такого 20% «коридору безпеку» дозволяла платникам податків у більшості випадків «не перейматися» відповідністю трансфертних цін звичайним (ринковим) цінам.

*- До 1 вересня 2013 року операції, які підпадали під дію тоді чинного законодавства про звичайні ціни, прямо не називалися контрольованими. Однак, виходячи з того, що контроль за цінами у таких операціях все ж таки здійснювався, їх можна умовно називати контрольованими.

Немає коментарів:

Дописати коментар