Заборона на проведення повторних перевірок: як розуміти

Замість вступу

У пакеті змін до Податкового кодексу, прийнятих у рамках так званої податкової реформи 2015 року, було запроваджено серйозні обмеження щодо проведення повторних позапланових документальних перевірок.

Обмеження діють з 1 січня 2015 року і стосуються як виїзних, так і невиїзних позапланових документальних перевірок.

Трохи історії

Неодноразово у своїй практиці зіштовхувався із ситуацією, коли податковий орган після проведення документальної комплексної планової перевірки, проводив документальну позапланову перевірку уже перевіреного періоду (повторну перевірку). Наприклад, такі повторні перевірки часто проводилися з питань взаємовідносин платника з тим чи іншим контрагентом.

Чи було законним проведення таких повторних перевірок? Здається, що швидше так, ніж ні. Наразі, ні Податковий кодекс, ні будь-який інший нормативно-правовий акт не містив обмежень щодо проведення таких перевірок. Податкові органи мали право призначати такі перевірки на загальних підставах і абсолютно безвідносно до того, чи охоплювалися відповідні періоди попередніми податковими перевірками.

Звичайно, знайдуться ті, хто буде заперечувати правомірність проведення повторних перевірок у минулому. Свою позицію вони можуть обґрунтовувати п. 4 «легендарного» Указу Президента «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» (від 23 липня 1998 року № 817/98), а також п. 78.1.12 Податкового кодексу.

Однак, заради справедливості варто сказати, що вказані положення указу та Податкового кодексу регулюють порядок проведення лише окремих і дуже специфічних повторних перевірок. Маються на увазі повторні перевірки, які проводяться податковим органом вищого рівня у порядку контролю за правильністю висновків податкового органу нижчого рівня. Для призначення таких перевірок, зокрема, вимагається службове розслідування/кримінальне провадження щодо осіб, відповідальних за проведення попередньої перевірки. Зазначені положення взагалі не регулюють порядку призначення «класичних» повторних перевірок, тобто перевірок, які проводяться тим самим податковим органом, який вже провів попередню перевірку платника.

Після реформи

З 1 січня 2015 року ситуація змінилася докорінним чином. До Податкового кодексу було внесено зміни, якими прямо передбачено заборону на проведення окремих документальних позапланових перевірок, які мають ознаки повторності.

Заборона визначена у розрізі підстав для проведення документальних позапланових перевірок, перелічених у ст. 78 Податкового кодексу. Під заборону потрапляють не всі документальні позапланові перевірки, а лише ті з них, які проводяться з таких підстав:

- Ненадання платником протягом 10 робочих днів пояснення чи документального підтвердження на письмовий запит податкового органу, направлений у зв’язку з виявленням фактів, що свідчать про порушення платником податкового законодавства, або виявленням недостовірності даних, що містяться у поданих ним податкових деклараціях (п. 78.1.1., 78.1.4 Податкового кодексу);

- Подання платником податкової декларації з сумою бюджетного відшкодування/від’ємного значення ПДВ на суму понад 100 тис. грн. (п. 78.1.8. Податкового кодексу);

- Рішення суду/прокурора/слідчого про призначення перевірки відповідно до кримінально-процесуального законодавства (п. 78.1.11. Податкового кодексу).

Особливої уваги заслуговує питання визначення повторної перевірки. Насправді, таке поняття як «повторна перевірка» у Податковому кодексі не використовується. Кодекс оперує дещо іншою конструкцією:  «…забороняється проводити документальні позапланові перевірки…у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків».

У багатьох випадках далеко непросто встановити, чи було питання, щодо якого вам призначили документальну позапланову перевірку, охоплене під час проведення попередніх перевірок вашого підприємства.

Для прикладу візьмемо найбільш типову ситуацію. Припустимо, що на ваше підприємство, період з 1 січня 2013 року до 1 квітня 2014 року якого був охоплений документальною плановою перевіркою, прийшли з наказом про призначення нової перевірки. Згідно з наказом призначено документальну позапланову перевірку щодо взаємовідносин з вашим контрагентом ТОВ «Х», які мали місце у березні-серпні 2013 року. Чи було охоплено взаємовідносини з ТОВ «Х» попередньою плановою перевіркою з урахуванням того, що в акті цієї перевірки немає жодної згадки про даного контрагента?

У цій ситуації на місці платника можна стверджувати, що з огляду на комплексний характер планової перевірки, нею було охоплено і питання взаємовідносин з ТОВ «Х». Те, що про ТОВ «Х» не згадується в акті планової перевірки, немає жодного значення. Відповідно, відсутні підстави для проведення нової перевірки щодо взаємовідносин з ТОВ «Х».

На противагу, податковий орган може стверджувати, що планову перевірку не можна розглядати як таку, що охоплює питання взаємовідносин з ТОВ «Х». При цьому, податковий орган може посилатися на відсутність в акті планової перевірки аналізу взаємовідносин з ТОВ «Х».

З огляду на неоднозначність змін, внесених до Податкового кодексу, кожен зі сторін цього «протистояння» по своєму правий. Питання спірне. Можна припустити, що воно не раз поставатиме у «судових баталіях» між платниками і податківцями.

Наразі уже є перша судова практика з даного питання.

Наприклад, у справі за позовом ТОВ "Техно-Буд Сервіс" про скасування наказу про проведення документальної позапланової перевірки Чернівецький окружний адміністративний суд уже встиг зайняти сторону платника. Суд визнав, що питання взаємовідносин позивача з рядом контрагентів, вказаних у наказі на проведення нової перевірки, охоплюються попередньо проведеною документальною плановою перевіркою, а тому підстави призначати нову перевірку відсутні.

Робота на перспективу

Податківці не гірше платників податків розуміють неоднозначність змін до Податкового кодексу стосовно заборони проведення повторних перевірок. Вони вживають активних заходів щодо мінімізації ризиків успішного оскарження наказів про проведення таких перевірок.

Яскравий доказ того – це лист Державної фіскальної служби України (ДФСУ) від 28 січня 2015 року № 2463/7/99-99-22-02-04-17. У даному листі ДФСУ «з метою запобігання випадків обмеження можливості проведення в подальшому [повторних] позапланових перевірок» переконливо рекомендує територіальним органам чітко визначати у наказах, направленнях на перевірку та актах/довідках перевірок коло питань, які охоплюються цими перевірками.

Замість висновку

Заборона на проведення повторних перевірок поза сумнівом є дуже важливою зміною, покликаною послабити адміністративний тиск на платників податків з боку податкових органів. Однак, як це часто буває, прогресивність зміни дещо «страждає» через нечіткість юридичних формулювань. Залишається сподіватися на судову практику, яка має розставити всі крапки над «і». 

*- Фото з http://blocktalk.wpengine.netdna-cdn.com

Позасудове стягнення податкового боргу: не такий страшний чорт, як його малюють

Однією з малопомічених змін податкової реформи-2015 стало надання фіскальним органам можливості в окремих випадках стягувати податковий борг без рішення суду.

Відповідні правила передбачені п. 32 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу.

Захід тимчасовий і діє 1 липня 2015 року.

Дуже важливий момент, що позасудове стягнення можливе тільки стосовно податкового боргу за самостійно визначеними платником податковими зобов'язаннями (наприклад, платник подав декларацію з податку на прибуток та не сплатив зазначений у декларації податок до бюджету).

Не менш важливий момент, що стягнення податкового боргу за самостійно визначеними податковими зобов'язаннями обмежено окремими випадками. Закон встановлює дві умови, при одночасному виконанні яких допускається стягнення податкового боргу за такими зобов'язаннями:

- Розмір податкового боргу перевищує 5 млн. грн.;

- Відсутня заборгованість фіскального органу перед платником (надмірно сплачені податки), яку можна зарахувати в рахунок погашення податкового боргу.

Стягнення податкового боргу у позасудовому порядку здійснюється на підставі рішення начальника фіскального органу. У «фіскалів» є можливість погасити борг як за рахунок безготівкових, так і готівкових коштів платника.

У разі безготівкових коштів рішення про стягнення направляється до банку і банк списує гроші з рахунку платника. Національний банк України вже встиг відзвітувати з приводу можливості списання банками грошей у таких випадках (лист від 27 січня 2015 № 25-110 / 4833).

У разі готівкових коштів рішення надсилається безпосередньо платнику. Приходять «суворі мужчини» з податкової і вилучають готівку. Порядок вилучення готівки урегульовано (постанова Кабміну від 29 грудня 2010 № 1244). Можна сподіватися, що «беспределу» не буде.

Застосування позасудового порядку стягнення не означає, що фіскальний орган не повинен дотримуватися загальних процесуальних обмежень, пов'язаних із стягненням податкового боргу. Наприклад, перед прийняттям рішення про позасудове стягнення податкового боргу фіскальному органу потрібно витримати загальну процедуру, а саме направити податкову вимогу і почекати 60 календарних днів після відправлення цієї вимоги.

Тепер власне щодо мети прийняття змін та їхнього можливого впливу на платників.

На мій погляд, не заслуговують особливої уваги публікації в пресі, у яких залякують платників масовим відбиранням їхніх «зароблених потом» грошей «без суду і слідства».

Насправді, не все так погано. Зміни відчує лише незначна кількість платників. Вони в першу чергу торкнуться платників із серйозними проблемами ліквідності (платників у так званому «передбанкрутному» стані). Зміни також можливо торкнуться тих платників, яких ми любимо «ласкаво» називати «податковими ямами».

Нормальний «середньостатистичний» платник «покращення» відчути не повинен. Для життєздатного бізнесу є паранормальною ситуація, коли ти декларуєш свої податкові зобов'язання, а потім не маєш коштів, щоб їх погасити.

Навіщо було вводити такі зміни – хороше питання. На жаль, у пояснювальній записці до відповідного законопроекту про внесення змін до Податкового кодексу відповідь на це питання відсутня.

Гадаю, позасудове стягнення дозволено для того, щоб полегшити роботу фіскальних органів щодо стягнення податкового боргу з проблемних підприємств. Процедура отримання рішення суду, яке дозволяє стягнення, особливо з урахуванням можливості апеляційного оскарження може зайняти до року. За цей час гроші на рахунку проблемного підприємства можуть просто «випаруватися». Вони дістануться іншим кредиторам або будуть виведені за безтоварними операціями. Фіскальний орган піде в процедуру банкрутства і врешті-решт не отримає там ні гроша, тільки тому що грошей вже не залишилося.

Внесені ж зміни за рахунок скорочення часу на стягнення та забезпечення «ефекту раптовості» значною мірою покращують шанси «фіскалів» вийти переможцями з битви за активи «потопаючого» платника.

*- Фото з http://www.sodahead.com

Нові правила трансфертного цінотворення

У рамках податкової реформи 2015 року було повністю «переписано» правила  трансферного ціноутворення («ТЦ»), включені до Податкового кодексу. Нові правила ТЦ набрали чинності з 1 січня 2015 року. Однак, у 2015 році платники звітують за 2014 рік ще відповідно до попередніх правил ТЦ. Звітувати за новими правилами вони вперше будуть у 2016 році, коли подаватимуть звітність за 2015 рік.

Нижче наводиться короткий огляд змінених правил ТЦ:

- Принцип  «витягнутої руки» зараз прямо передбачений у Податковому кодексі. Операція вважається здійсненою відповідно до принципу «витягнутої руки», якщо її умови не відрізняються від умов, що застосовуються між непов’язаними особами у співставних неконтрольованих операціях.

- Нові правила поширюються лише на податок на прибуток. За нормальних умов, ПДВ не потрапляє під їхню дію*.

- Внутрішні операції (між резидентами) виведені з-під контролю. Контролюються операції лише між нерезидентами*.

- Коло контрольованих операцій з нерезидентами значно розширилося. На сьогодні додатково до операцій з пов'язаними нерезидентами та нерезидентами з низькоподаткових юрисдикцій, під контроль підпадають такі операції за участю нерезидентів:

1)    продаж товарів через комісіонерів;

2)    операції з резидентами держав, які не розкривають у публічному доступі інформацію про структуру власності своїх юридичних осіб;

3)    операції з резидентами держав, з якими Україною не укладені міжнародні договори з положеннями про обмін податковою інформацією.

- Операції із так званими «штучними» посередниками тепер є окремим видом контрольованих операцій. Для того щоб визначити, чи є непов’язаний посередник «штучним» досліджуються його функції, ризики та активи. Якщо вони не є істотними, швидше всього, що посередника буде визнано «штучним».

- Фінансовий поріг для контрольованих операцій був у значній мірі змінений. На даний момент, для визначення операції як контрольованої необхідне одночасне дотримання двох умов, а саме:

1)    загальний обсяг доходу платника податків, взятий разом з доходом усіх його пов’язаних осіб, перевищує 20 млн. грн. за звітний рік; та

2)    загальна сума всіх операцій, проведених цим платником або його пов’язаною особою з будь-ким з їхніх контрагентів за звітний рік перевищує 1 мільйон гривень або 3% оподаткованого доходу платника.

- Встановлені нові критерії пов’язаності. По-перше, платники тепер можуть визначатися пов’язаними відповідно до певних співвідношень між борговим і власним капіталом (перевищення боргового капіталу над власним капіталом у більше, ніж 10 разів, для банків, лізингових та фінансових компаній, і у більше, ніж у 3,5 разів, - для інших платників). По-друге, фіскальні органи тепер можуть визнати платників пов’язаними відповідно до характеру відносин, що фактично склалися між ними, навіть якщо не виконується жоден із критерії пов’язаності, передбачений Податковим кодексом. Однак, для такого визнання пов’язаності фіскальним органу доведеться звертатися до суду.

- Методи ТЦ залишаються як і раніше. Утім, їхній опис у значній мірі змінено для забезпечення більшої відповідності до Керівництва ОЕСР з питань трансфертного ціноутворення;

- Платники, які імпортують чи експортують товари, які торгуються на товарних біржах, повинні застосовувати метод порівняльної неконтрольованої ціни (метод №1) з посиланням на котирування, які склалися на відповідних біржах. Такі платники не позбавлені права застосувати інші методи, але виключно за умови повного розкриття свого ланцюга постачання перед фіскальними органами.

- Джерела інформації більше не діляться на "офіційні" та "неофіційні". Платник може використовувати будь-які загальнодоступні джерела інформації.

- У доповнення до звіту про контрольовані операції з’явився новий елемент звітності. Це додаток до декларації з податку на прибуток, у якому зазначатиметься перелік контрольованих операції. Даний додаток до декларації є обов’язковим для подання для всіх платників, які мали контрольовані операції у звітному  році. На відміну від додатку, звіт про контрольовані операції нині подаватиметься не у всіх випадках. Його мають подавати лише ті платники, у яких сума контрольованих операцій хоча б з одним контрагентом перевищує 5 мільйонів гривень (без врахування ПДВ).

- Тривалість податкових перевірок контрольованих операцій було значно збільшено. На даний час такі перевірки можуть тривати до 30 місяців з дати початку.

Співавтор Антон Бабак

- Донарахування податкових зобов’язань у зв’язку з порушеннями правил ТЦ тепер можливе у межах 7 років.

- Штрафи за порушення правил ТЦ стали набагато серйознішими. Зокрема, незазначення контрольованої операції у звіті може мати наслідком застосування штрафу у розмірі 5% від суми  незадекларованої операції. Неподання документації з ТЦ до фіскальних органів може призвести до штрафу в розмірі 3% від суми контрольованих операцій, щодо яких запитувалася документація, але не більше, ніж 200 мінімальних заробітних плат (на даний час - 243 600 грн).

* - У зв'язку з неоднозначністю відповідних положень Податкового кодексу все ж таки існує ризик застосування правил ТЦ до ПДВ та операцій між резидентами у певних випадках. Зокрема, таке застосування теоретично можливе щодо операцій за участю «штучних» посередників.

Фото з http://galleryhip.com